Mengembangkan Hasil Observasi dan Menyusun Rekomendasi

 1. Pendahuluan

Hasil observasi berasal dari proses membandingkan antara apa yang diharapkan (what should be) dengan apa yang terjadi (what is). Hasil pembandingan ini – apakah menghasilkan perbedaan atau tidak - menjadi dasar bagi auditor untuk menyusun laporannya. Dalam hal tidak terjadi perbedaan atau celahantara kondisi yang terjadi dengan yang diharapkan, laporan audit dapat secara sekilas memuat kinerja yang baik tersebut. 

 

Setiap penugasan yang dilaksanakan harus memuat hasil observasi, dan tidak selalu identik dengan keburukan. Artinya, hasil observasi dapat bersifat positif (memuat inisiatif manajemen, pencapaian kinerja ataupun kondisi yang dapat menjadi contoh baik), dan dapat bersifat negatif (memuat perbedaan antara kondisi pengendalian yang ada dengan yang seharusnya).

 

Hasil observasi positif mengindikasikan bahwa tidak ada masalah signifikan yang terungkap dalam audit, atau kondisi baik yang perlu mendapat perhatian bahkan penghargaan karena merupakan hasil dari kerja keras dari semua lini manajemen, yang membawa manfaat besar bagi organisasi. Manfaat tersebut dapat berupa, misalnya penghematan bahan baku dengan tidak mengurangi kualitas produk, atau terjadinya peningkatan kualitas pekerjaan yang menguntungkan dan membantu unit-unit kerja lain.

 

Sementara itu, hasil observasi negatif menunjukkan adanya masalah yang menuntut perhatian besar dari manajemen untuk melakukan tindakan perbaikan, agar organisasi terhindar dari ‘kerugian’ yang berlarut. Untuk hasil observasi negatif, rekomendasi yang diusulkan oleh auditor akan menjadi perhatian manajemen dalam melakukan tindakan perbaikan. Dalam melakukan tindakan perbaikan, manajemen tidak selalu harus melakukan rekomendasi yang diajukan auditor bila ternyata manajemen mengetahui cara lain yang lebih baik. 

Hasil observasi dibangun berdasarkan lima atribut, yaitu kondisi, kriteria, akibat, sebab, dan rekomendasi.

 

2.Mengembangkan Hasil Observasi dan Menyusun Rekomendasi

Setelah auditor menyelesaikan pengujian, mengumpulkan informasi, dan membuat kesimpulan, selanjutnya auditor mengembangkan hasil observasi audit terdiri dari unsur kondisi, kriteria, akibat dan sebab untuk merancang rekomendasi yang akan dikomunikasikan dengan klien.  a.Kondisi

Kondisi menggambarkan apa yang sebenarnya terjadi (what does exist). Kondisi adalah fakta yang ditemukan oleh auditor pada saat pengujian, yaitu apa yang terjadi saat ini atau terjadi di masa lalu.Auditor menemukan fakta atau kondisi melalui teknik seperti observasi, wawancara, analisis atau verifikasi. Sebagai inti dari suatu hasil observasi, kondisi merupakan bukti faktual yang harus memadai, kompeten, dan relevan. 

 

b.    Kriteria 

Kriteria adalah apa yang seharusnya ada atau terjadi (what should exist). Kriteria merupakan ukuran, standar, atau ekpektasi yang menjadi dasar evaluasi. Auditor tidak dapat menyusun hasil observasi audit jika tidak memahami kriterianya.

 

Kriteria dapat berupa ukuran atau standar yang jelas - mengacu pada ketentuan, ataupun berdasarkan pengamatan auditor - yang digunakan sebagai pedoman penilaian suatu kegiatan. Kriteria dapat pula berupa kebijakan, standar atau prosedur yang sudah ditetapkan dalam organisasi. 

 

Pada beberapa kasus, auditor harus mengembangkan kriteria yang akan digunakan. Misalnya, dalam penilaian efektivitas suatu kegiatan, seringkali manajemen belum menetapkan ukuran, indikator, maupun target efektivitas, atau indikator yang ada tidak jelas. Dalam situasi demikian, auditor bersama dengan klienperlu mencari terlebih dahulu ‘kriteria’ yang paling tepat dan disepakati oleh kedua belah pihak. 

 

 

 

 

 

c.     Akibat

Akibat merupakan risiko atau kemungkinan kerugian yang dihadapi organisasi atau klienkarena adanya perbedaan antara kondisi dengan kriteria. Akibat menunjukkan dampak dari perbedaan tersebut. Unsur ini menjawab pertanyaan ‘lalu bagaimana?’ atau ‘memangnya kenapa?’ (so what).

 

Dalam mengembangkan ‘akibat’, auditor membayangkan pembaca laporan bertanya, jika memang kondisi menyimpang dari kriteria, lalu bagaimana (so what)? siapa atau apa yang menjadi korban? seberapa serius (besar) pengaruhnya? apa konsekuensi yang terjadi? 

 

‘Akibat’ merupakan atribut yang penting untuk meyakinkan pembaca. Bagian ini menunjukkan kepada manajemen mengenai dampak yang dapat terjadi jika penyimpangan atau kelemahan yang ada dibiarkan. 

 

d.    Sebab

Sebab menjelaskan alasan mengapa kondisi berbeda dengan kriteria (why the difference exists). Identifikasi sebab terjadinya perbedaan (gap) antara kondisi dan kriteria merupakan hal penting untuk menentukan solusi yang tepat. Identifikasi sebab merupakan prasyarat dalam merumuskan tindakan perbaikan yang akan direkomendasikan. 

 

Identifikasi sebab terjadinya perbedaan antara kondisi dengan kriteria dilakukan dengan melakukan analisis akar masalah (root cause analysis). Dalam melakukan analisis akar masalah terdapat 2 (dua) komponen yang harus dianalisis, yaitu: desain dan implementasi pengendalian internal. 

 

Analisis atas desain pengendalian internal akan menunjukkan tiga kemungkinan kondisi, yaitu: 

1.    Pengendalian internal telah didesain dan diimplementasikan dengan baik;

2.    Pengendalian internal tidak didesain dengan baik, namun implementasinya mencerminkan pengendalian internal yang baik;

3.    Pengendalian internal tidak didesain dengan baik dan implementasinya tidak mencerminkan pengendalian internal yang baik. 

 

Sementara itu, dalam menganalisis implementasi pengendalian internal, terdapat 3 elemen pokok yang harus dianalisis kondisinya, yaitu: keahlian dan pengetahuan personel, perilaku personel, dan supervisi atau pengawasan. 

 

Auditor perlu mengevaluasi hubungan sebab-akibat antara desain dan implementasi pengendalian internal, untuk menentukan akar penyebab timbulnya perbedaan antara kondisi dan kriteria.

Berdasarkan hasil evaluasi hubungan kausalitas tersebut, auditor merumuskan rekomendasi.

 

Beberapa sebab tidak dapat diperbaiki secara langsung, sehingga rekomendasi diarahkan pada bagaimana memitigasi risiko. ‘Sebab’ dapat dibagi menjadi sebab utama dan sebab pendukung. Auditor internal harus menekankan upaya untuk ‘mengobati sebab utama terlebih dahulu, baru kemudian sebab pendukung, sehingga sumber dana dan daya yang digunakan klien dapat efisien dan efektif.

 

e.Rekomendasi 

Merupakan saran perbaikan atas kondisi yang ada, dan dimaksudkan untuk mencegah  agar kondisi tidak berulang. Beberapa pertimbangan untuk menyusun rekomendasi yang efektif adalah sebagai berikut:

1.    Jangan membuat rekomendasi yang terlalu umum;

2.    Membuat rekomendasi yang praktis, logis, dan hemat atau efisien dari sisi biaya;

3.    Auditor mengembangkan rekomendasi bersama dengan klien;

4.    Rekomendasi bukan hanya sekedar mengulang kriteria, namun fokus untuk menghilangkan unsur ‘sebab’.

 

Hasil observasi dapat diklasifikasikan berdasarkan dampaknya, baik yang telah terjadi maupun yang potensial. Berdasarkan dampak yang ditimbulkan, hasil observasi dapat diklasifikasikan sebagai tinggi, sedang, rendah, dengan indikator sebagaimana ditampilkan pada Tabel 8.

 

Tabel 11. Klasifikasi Hasil Observasi berdasarkan Dampak

Tinggi	Sedang	Rendah
•  Kerugian keuangan (realised/potential losses) Rp. 500 juta atau lebih  Misstatement/Ketidakcocokan yang material dalam informasi keuangan. •  Selisih yang jumla hnya besar dan tidak bisa dijelaskan  •  Terjadinya fraud atau peluang fraud •  Pelanggaran Peraturan Perundang-	•   Kerugian keuangan (realised/potential losses,) misalnya antara Rp 100 juta - Rp. 500 juta  •   Pengendalian yang tidak ada atau tidak memadai, tapi ada pengendalian penyeimbang (compensating control)	•  Kerugian keuangan (realised/potential losses), misalnya di bawah Rp 10 juta •  Dokumentasi yang tidak memadai  •  Tidak sesuai best practices, tapi tidak terkait dengan
undangan •  Risiko reputasi buruk (skala nasional) •  Pelanggaran terhadap strategi, kebijakan, dan nilai-nilai organisasi •  Ketidakpatuhan yang luas/extensif •  Tidak patuh terhadap pengendalian yang penting   •  Gangguan besar terhadap pelayanan konsumen	•   Kemungkinan reputasi jelek, tapi tidak luas (skala regional) •   Gangguan kecil terhadap pelayanan konsumen (misal ketidaknyamanan) •   Tidak patuh terhadap pengendalian, tapi tidak meluas	pengendalian  •  Kemungkinan pembaharuan sistem utk efisiensi  •  Kasus kecil yang tidak saling terkait

 

f.     Panduan Penyusunan Rekomendasi 

Auditor internal tidak berada dalam posisi untuk memerintahkan tindakan yang harus dilakukan klien untuk memperbaiki kondisi yang tidak baik. Yang dapat dilakukan oleh auditor adalah memfasilitasi dirancangnya tindakan perbaikan atas kondisi yang ada, dan memberikan rekomendasi mengenai tindakan yang perlu dilakukan untuk memperbaiki kondisi yang ada. Di samping itu, perlu pula diingat bahwa tindakan yang disarankan oleh auditor bukanlah satusatunya cara untuk memperbaiki kondisi yang ada, melainkan hanya merupakan alternatif yang disampaikan oleh pihak yang independen atas aktivitas yang diaudit.

 

Oleh karena itu, dianjurkan agar setiap rekomendasi dibahas terlebih dahulu bersama  dengan klien. 

Pembahasan rekomendasi dengan klienmembawa manfaat bagi kedua belah pihak, yaitu:

1.    Auditor dapat memanfaatkan pemahaman dan pengetahuan klien yang lebih dalam mengenai operasi, untuk menggali dan menentukan tindakan yang diperlukan untuk memperbaiki kondisi yang tidak baik/kelemahan yang ada. Dengan demikian, tindakan yang disarankan oleh auditor merupakan pilihan terbaik dari berbagai kemungkinan tindakan. 

2.    Klien dapat menjelaskan dampak atau efek samping dari tindakan yang semula disarankan auditor. Dengan demikian, rekomendasi yang disarankan tidak menjadi kejutan dalam laporan, yang tidak dikehendaki oleh klien.

3.    Rekomendasi perbaikan yang disepakati bersama dapat meningkatkan hubungan auditor-klien. Sawyer menganjurkan dalam penyampaian rekomendasi sebaiknya dibuat kesan seolah-olah inisiatif perbaikan justru datang dari klien, misalnya dengan mengatakan bahwa masalah tersebut telah dibahas dengan manajer operasi dan unit yang terkait akan menjalankan langkah perbaikan untuk memperbaiki kondisi yang ada. Di satu sisi, cara ini dapat membantu klien agar tidak ‘kehilangan muka’, sedangkan di sisi lain hal ini dapat menghilangkan kesan bahwa auditor adalah ‘pencari orang yang salah’.

4.    Pembahasan dengan klien juga memungkinkan auditor untuk memperkirakan biaya yang diperlukan untuk memperbaiki kelemahan. Rekomendasi untuk menerapkan pengendalian dengan biaya yang melebihi manfaat merupakan rekomendasi yang bersifat kontra produktif. 

 

Rekomendasi perbaikan umumnya berkaitan dengan kondisi atau kelemahan tertentu. Suatu tindakan biasanya diperlukan untuk memperbaiki suatu kelemahan tertentu. Namun demikian, pada situasi tertentu auditor dapat saja memberikan rekomendasi untuk memperbaiki kondisi yang tidak mengandung kesalahan atau kelemahan. 

 

Untuk membedakan kedua hal tersebut berikut adalah panduan yang perlu diperhatikan:

1.    Rekomendasi untuk memperbaiki kondisi yang mengandung kelemahan/kesalahan dimasukkan dalam kategori ‘Hasil observasi yang Memerlukan Tindakan Perbaikan’;

2.    Rekomendasi untuk kondisi yang tidak menyimpang dari kriteria dikelompokkan sebagai ‘Saransaran untuk Peningkatan’. 

 

g.    Pembicaraan Akhir 

Pembicaraan akhir (exit meeting) merupakan pertemuan antara auditor dan klien, yang menandai berakhirnya pelaksanaan pekerjaan lapangan. Pertemuan ini sangat penting karena membahas hasil observasi dan rekomendasi yang diusulkan. Untuk mengoptimalkan hasil pertemuan, auditor harus mempersiapkan dengan baik materi yang akan didiskusikan. Auditor sebaiknya mengusulkan waktu dan tempat pelaksanaan pembicaraan akhir.  

1.    Persiapan 

Dalam menyiapkan pertemuan akhir, auditor harus mengidentifikasi terlebih dahulu topik yang akan dibahas dalam pertemuan tersebut. Setiap topik utama hasil observasi dan rekomendasi harus dibahas. Setelah menentukan topik pembahasan, auditor perlu menyiapkan agenda pembahasan secara tertulis. Agenda pembicaraan akhir biasanya meliputi: 

a.    Pembukaan, dengan poin utama menyatakan maksud dan tujuan dari pertemuan akhir;

b.    Penyajian atau pemaparan hasil observasi dan rekomendasi;

c.     Tanggapan klien atas hasil observasi dan rekomendasi;

d.    Ringkasan atau kesimpulan. 

 

Untuk menekankan arti penting pertemuan, pertemuan akhir harus dihadiri oleh chief audit executive, manajer senior, dan tim audit yang terlibat. Ketua tim audit harus membagi tugas pada masing-masing anggotanya untuk membahas bagian-bagian dari agenda pertemuan. Pembahasan hasil observasi dan rekomendasi harus dilakukan oleh auditor yang terlibat dan yang mengetahui secara persis permasalahan. 

 

Dalam menyiapkan pembicaraan akhir, auditor juga bertanggung jawab untuk: 1) memastikan peserta pertemuan memperoleh bahan yang akan dibahas; 2) mencatat hasil-hasil pertemuan; 3) memastikan setelah usai pertemuan tidak ada bahan yang tertinggal di dalam ruangan. 

 

2)      Pelaksanaan

Auditor bertanggungjawab untuk memastikan bahwa pertemuan akhir berjalan lancar dan efektif. Auditor harus mengikhtisarkan hasil observasi, kesimpulan, dan rekomendasi dengan cara yang menarik. Untuk itu, auditor harus menghindari sekedar membaca materi yang dibahas. Perhatian auditor harus lebih dicurahkan untuk memastikan bahwa poin-poin penting telah dibahas. 

 

Selama pertemuan berlangsung, auditor harus menjelaskan:  a.Tujuan pertemuan akhir;

b.    Bahwa pertemuan dirancang untuk membahas hasil audit, dan setiap pertanyaan harus disampaikan dengan bebas;

c.     Format, distribusi, dan target tanggal laporan audit;

d.    Tujuan audit adalah untuk membantu perbaikan operasi dan meningkatkan kinerja klien.

 

3)      Perbedaan Dalam Pembicaraan Akhir 

Adakalanya terjadi ketidaksepahaman di antara para pihak yang terlibat dalam pembahasan. Akan lebih baik jika perbedaan tersebut dapat diselesaikan sebelum pertemuan akhir. Namun, ketidaksepahaman bisa saja terjadi hingga akhir penugasan. Auditor harus berusaha untuk menegosiasikan perbedaan dengan pihak klien dan manajemen. Beberapa strategi yang dapat dilakukan auditor, antara lain: 

a.    Bangun dukungan pada area yang diaudit. 

b.    Dasarkan usulan perbaikan pada masalah yang signifikan. 

c.     Dapatkan dukungan pihak ketiga. 

d.    Tawarkan berbagai alternatif. 

e.    Hilangkan hasil observasi tidak signifikan dan sesuaikan redaksional 

 

4)      Dokumentasi Hasil Pembicaraan Akhir

Hasil dari pertemuan akhir harus didokumentasikan dan disimpan dalam kertas kerja audit.

Dokumentasi ini berisikan, antara lain: 

a.    Tanggal dan tempat pembicaraan akhir. 

b.    Peserta yang hadir dalam pembicaraan akhir. 

c.     Komentar dan penjelasan. 

d.    Kesepakatan dan ketidaksepakatan terhadap hasil observasi dan rekomendasi. 

e.    Sikap umum berkaitan dengan hasil audit. 

f.     Rujukan setiap poin yang tidak dibahas. 

g.    Jika pembahasan tidak dilakukan, beri penjelasan dan alasannya.